Переоценка ценных бумаг в налоговом учете

Ценным бумагам — особый учет

Переоценка ценных бумаг в налоговом учете

В статье, в частности, рассмотрены бухгалтерские и налоговые аспекты приобретения, переоценки, выбытия ценных бумаг.

Приобретение ценных бумаг

В бухгалтерском учете ценные бумаги учитываются на счете 58 по первоначальной стоимости. Порядок формирования первоначальной стоимости зависит от способа поступления ценной бумаги в организацию.

В налоговом учете первоначальная стоимость ценных бумаг как таковая не формируется. Расходы на приобретение ценных бумаг учитываются при формировании налоговой базы в момент их реализации (прочего выбытия) (п. 2 ст. 280 НК РФ).

Поэтому организации необходимо разработать специальный регистр налогового учета, в котором будет собираться информация обо всех расходах, связанных с приобретением ценных бумаг.

При выбытии ценных бумаг расходная часть налоговой базы будет формироваться на основании данных этого регистра.

* * *

Первоначальная стоимость ценных бумаг, приобретенных за плату, в бухгалтерском учете представляет собой сумму фактических затрат на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и других возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах).

В фактические затраты по приобретению ценных бумаг включаются суммы, уплачиваемые продавцу по договору, суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, оплата посреднических услуг, иные затраты, непосредственно связанные с их приобретением.

Вполне возможна следующая ситуация.

Организация заказывает и оплачивает консультационные (информационные) услуги, связанные с анализом рынка ценных бумаг, в целях вложения средств в ценные бумаги, но на основании полученной информации решает ценные бумаги не приобретать.

В этом случае стоимость оказанных услуг списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы» в качестве прочих расходов в том отчетном периоде, когда было принято решение ценные бумаги не приобретать (п. 9 ПБУ 19/02).

Учесть такие расходы в целях налогообложения прибыли, на наш взгляд, нельзя, поскольку они не соответствуют критериям, перечисленным в п. 1 ст. 252 НК РФ (нет связи с деятельностью, направленной на получение дохода).

Обратите внимание! ПБУ 19/02 разрешает формировать первоначальную стоимость ценных бумаг исходя только из цены их приобретения, относя все дополнительные затраты в состав прочих расходов (дебет счета 91) (п.

11 ПБУ 19/02). Это возможно, когда величина прочих затрат, связанных с приобретением (за информационные, консультационные, посреднические и т.п. услуги), несущественна по сравнению со стоимостью приобретения ценных бумаг.

Использование этого способа формирования первоначальной стоимости ценных бумаг нужно закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета. При этом в учетной политике необходимо установить и порог существенности.

Например, организация может установить, что несущественной является величина дополнительных затрат в пределах 10% стоимости приобретенных ценных бумаг.

Имейте в виду, что такой способ учета дополнительных затрат приведет к расхождению данных бухгалтерского и налогового учета, поскольку для целей налогообложения прибыли все затраты, связанные с приобретением ценных бумаг, признаются в составе расходов только в момент реализации (выбытия) ценных бумаг (п. 2 ст. 280 НК РФ).

* * *

Ценные бумаги, полученные от учредителя в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая представляет собой их денежную оценку, согласованную учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации (п. 12 ПБУ 19/02).

Для целей налогообложения прибыли ценные бумаги, полученные организацией в качестве вклада (взноса) в уставный капитал, доходом не признаются (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ).

При этом стоимость полученных ценных бумаг определяется по правилам, установленным ст. 277 НК РФ. В общем случае оценка таких ценных бумаг должна производиться исходя из их стоимости по данным налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности.

Особые правила оценки предусмотрены для ситуаций, когда учредителем является физическое лицо или иностранная организация (абз. 4 пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ).

* * *

Порядок формирования первоначальной стоимости безвозмездно полученных ценных бумаг в бухгалтерском учете зависит от того, обращаются эти ценные бумаги на организованном рынке ценных бумаг или нет (п. 13 ПБУ 19/02).

Если ценные бумаги обращаются на рынке ценных бумаг, то их первоначальная стоимость представляет собой текущую рыночную стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью понимается рыночная цена, рассчитанная организатором торговли на рынке ценных бумаг.

Первоначальная стоимость ценных бумаг, по которым организатором торговли рыночная цена не рассчитывается, определяется как сумма денежных средств, которую организация могла бы получить в результате продажи этих ценных бумаг по состоянию на дату их принятия к бухгалтерскому учету.

В целях налогообложения прибыли ценные бумаги, полученные безвозмездно, включаются в состав внереализационных доходов по рыночной стоимости, которая определяется в соответствии со ст. ст. 40 и 280 НК РФ (п. 8 ст. 250 НК РФ). При этом в ст. 251 НК РФ предусмотрен ряд случаев, когда безвозмездно полученное имущество (в том числе и ценные бумаги) в состав доходов не включается.

Обратите внимание! В налоговом учете безвозмездно полученные ценные бумаги никакой первоначальной стоимости не имеют. То есть при дальнейшей реализации (выбытии) таких ценных бумаг их стоимость в составе расходов учесть нельзя.

Источник: https://www.eg-online.ru/article/182711/

Ценные бумаги. Когда дооценка оборачивается прибылью — Audit-it.ru

Переоценка ценных бумаг в налоговом учете


И.В. Перелетова, генеральный директор ЗАО «Консалтинговая группа «Зеркало»

Переоценка бумаг по рыночной стоимости не учитывается при расчете налога на прибыль. С переоценкой до номинала все иначе. Налоговики считают ее процентным доходом и требуют платить налог на прибыль. Хотя в рассуждениях контролеров есть своя логика, она рушится, когда речь заходит о государственных ценных бумагах.

Разница известна

Долговую ценную бумагу (облигацию или вексель) можно купить не только по номинальной цене и дороже, но и «по дешевке». Чтобы при этом не нарушался принцип достоверности бухучета, такие бумаги переоценивают по рыночной стоимости (п. 20 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»). Если определить ее невозможно, цену бумаг увеличивают до номинальной (п. 22 ПБУ 19/02).

Результаты переоценки по рыночной стоимости не участвуют в расчете налога на прибыль (подп. 24 п. 1 ст. 251 НК РФ, п. 46 ст. 270 НК РФ). Причина проста. Оценить экономическую выгоду, которую принесет ценная бумага, можно только в момент ее реализации. При дооценке облигаций и векселей сделать это невозможно. А раз так, то в налоговом учете доход не возникает (ст. 41 НК РФ).

С дооценкой до номинала все сложнее. Статью 251 НК РФ здесь применить не удастся. Ведь номинал и рыночная стоимость ценной бумаги – две разные вещи.

При дооценке до рыночной стоимости организация еще не знает сумму дохода от будущей продажи. При дооценке до номинала такой доход известен заранее – это разница между покупной и номинальной стоимостью ценной бумаги.

Значит ли это, что уже в момент дооценки его нужно включить в базу по налогу на прибыль? По мнению налоговиков, да.

Установка на налог

Итак, организация за 2000 рублей приобрела на вторичном рынке облигацию номиналом 3000 рублей. В бухгалтерском учете она отразила поступление финансового вложения первоначальной стоимостью 2000 рублей. А затем увеличила эту стоимость еще на 1000 рублей, доведя ее до номинальной.

Налоговики утверждают: уже в момент корректировки стоимости такая организация знает, какую экономическую выгоду она получит при реализации ценной бумаги. Поэтому платить налог на прибыль с этой суммы нужно, не дожидаясь факта продажи (письмо МНС России от 05.09.03 № ВГ-6-02/945).

Контролеры основывают свои выводы вот на какой норме Налогового кодекса:

__________

Цитируем закон:

Процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления).

Пункт 3 статьи 43 Налогового кодекса РФ.

____________

Налоговики считают, что дооценка до номинала – это ни что иное, как заранее заявленный доход. А раз так, то ее следует признать процентами, которые облагаются налогом на прибыль по правилам пункта 6 статьи 271 НК РФ. То есть их нужно включить в налоговую базу отчетного периода, к которому они относятся.

К огорчению налогоплательщиков, похожее мнение высказал в прошлом году и Федеральный арбитражный суд Московского округа. Спор, итогом которого стало постановление от 01.11.04 по делу № КА-А40/8832-04, заключался вот в чем.

Банк приобрел векселя третьего лица по цене ниже номинала. На возникшую разницу налоговики начислили налог на прибыль. Банк не согласился с таким решением и подал в суд. Однако судьи заняли позицию контролеров, объяснив это так.

Покупая вексель, банк знал, что получит доход в виде разницы между ее номинальной стоимостью и затратами на приобретение. Такой доход следует считать заранее заявленным.

Следовательно, у банка уже при покупке векселей возник объект налогообложения по налогу на прибыль.

Тот факт, что в судебном решении речь идет о векселях и банке, а не об облигациях и фирме, не имеет большого значения. Гораздо важнее то, как суд трактовал понятие «заявленный (установленный) доход». Судьи посчитали, что это любой доход, сумму которого можно определить.

Долой уравниловку!

По нашему мнению, выводы налоговиков далеко не однозначны. Дело в том, что они путают два понятия: дисконт, который установил эмитент, и дисконт, образовавшийся при покупке ценной бумаги на вторичном рынке.

Но заглянем в пункт 4 статьи 280 НК РФ, где сказано о налогообложении операций по реализации ценных бумаг. Во втором абзаце находим разъяснения о том, что процентный доход – это тот, выплата которого предусмотрена условиями выпуска ценной бумаги.

Аналогичное условие прописано и в статье 281 НК РФ, посвященной налогообложению государственных ценных бумаг.

Получается, что процентами являются лишь доходы, которые установил эмитент ценной бумаги. Поэтому правила пункта 6 статьи 271 НК РФ только их и касаются. Дисконт же, возникший из-за приобретения облигаций или векселей «по дешевке», нельзя считать доходом до момента реализации ценной бумаги.

Выводы налоговиков представляются еще более спорными, если говорить о государственных облигациях. Здесь тем более неправомерно ставить в один ряд два разных вида дисконта.

Ведь государственные ценные бумаги облагаются налогом на прибыль по льготным ставкам 15 или 0 процентов (подп. 1, 3 п. 4 ст. 284 НК РФ).

Более того, налогообложение операций с такими ценными бумагами законодатель выделил в Налоговом кодексе в отдельную, 281-ю статью.

Соломоново решение

Кроме упомянутого письма, других официальных разъяснений Минфина и ФНС России по этой проблеме нет. Не сложилась пока и арбитражная практика. Поэтому у налогоплательщиков есть два варианта.

Если позволяют финансовые возможности, а цена вопроса невелика, – начислить налог на прибыль с суммы дооценки до номинала и заплатить его в бюджет.

В этом случае при реализации (погашении) ценной бумаги эти суммы уменьшат полученный доход (п. 2 ст. 280 НК РФ).

Тем более что доходы налогоплательщика, один раз попавшие под налогообложение, «не подлежат повторному включению в состав его доходов» (ст. 248 НК РФ).

Есть и другой вариант – вообще не дооценивать ценные бумаги до номинала. Ведь пункт 22 ПБУ 19/02 не обязывает, а разрешает организации корректировать их стоимость. А чтобы не нарушить принцип достоверности бухучета, номинал бумаг достаточно отразить в пояснительной записке к годовой отчетности.

И.В. Перелетова,

Генеральный директор ЗАО «Консалтинговая группа «Зеркало»

От редакции

Чтобы узнать, не изменилось ли мнение фискалов по рассмотренному вопросу, корреспондент «УНП» обратился в Управление налогообложения прибыли (дохода) ФНС России.

Что касается обычных ценных бумаг, их дооценку налоговики по-прежнему требуют включать в облагаемый доход. А вот владельцев государственных ценных бумаг можем порадовать.

«Сумму дооценки государственных ценных бумаг нельзя считать дисконтом, – сообщили в управлении.

– Поэтому, когда речь идет, например, об облигациях внутреннего государственного валютного займа, на разницу между номиналом и их покупной стоимостью налог на прибыль начислять не нужно».

Источник материала еженедельник «УЧЕТ НАЛОГИ ПРАВО»

Источник: https://www.audit-it.ru/articles/account/assets/a22/43185.html

Yurid-praktika
Добавить комментарий